企业债务重组企业所得税处理

发布时间:2019-08-02 16:27:15


  2003年1月,国家税务总局下发第6号令--《企业债务重组业务所得税处理办法》,对企业债务重组业务中的所得税处理问题作出规定。在具体处理中,该办法与修订后的企业会计制度(债务重组准则)有较大差异,企业在进行债务重组时应加以注意,以避免因会计制度与税收制度的差异,而出现所得税的处理不当。本文拟就企业债务重组的会计处理和所得税处理办法(以下分别简称会计制度和税收制度)举例加以比较。

  案例分析

  一、以低于债务账面价值的现金清偿债务

  [例1] 2003年1月10日,A公司销售一批材料给B公司,不含税价格为100万元,

  增值税税率为17%。当年3月1日,B公司发生财务困难,无法按合同规定偿还债务,

  经双方协议,A公司同意减免B公司20万元债务,余额用现金立即清偿。A公司未对债

  权计提坏账准备。

  1.B公司(债务人):

  账务处理:

  重组债务的账面价值

  1 000 000+1 000 000×17%=1 170 000

  应支付的现金         970 000

  差额             200 000

  借:应付账款             1 170 000

  贷:银行存款                 970 000

  资本公积--其他资本公积         200 000

  同时,20万元应作为“债务重组所得”计入当期应纳税所得额。

  2.A公司(债权人);

  借:银行存款             970 000

  营业外支出--债务重组损失    200 000

  贷:应收账款                1 170 000

  该公司确认的20万元债务重组损失,可冲减应税所得额。

  二、以非现金资产清偿债务

  [例2] 2003年1月1日,A公司销售一批材料给B公司,含税价为100万元。2003年

  6月1日,B公司发生财务困难,无法按合同规定偿还债务。经双方协议,A公司同意B

  公司用产品抵偿该笔应收账款。该产品市价为80万元,增值税税率为17%,产品成本

  为70万元。A公司未对债权计提坏账准备。(假定不考虑其他税费)

  1.B公司(债务人):

  账务处理:

  重组债务的账面价值          1 000 000

  所转让产品的账面价值          700 000

  增值税销项税额      800000×17%=136 000

  资本公积                164 000

  借:应付账款               1 000 000

  贷:产成品                    700 000

  应交税金-应交增值税(销项税额)        136 000

  资本公积-其他资本公积            164 000

  应纳税所得额的计算:

  B公司的应纳税所得额包括两个部分,一部分是转让产品的收益,另一部分是债

  务重组所得。经计算,产品转让收益为10万元,债务重组所得为6.4万元,应纳税所

  得额共计16.4万元。计算过程如下:

  ①B公司发生的资产转让损益

  转让产品的公允价值           800 000

  转让产品的账面价值           700 000

  相关税费                   0

  资产转让损益             100 000

  ②B公司发生的债务重组损益

  重组债务的账面价值           1 000 000

  所转让产品的公允价值           800 000

  增值税销项税额       800 000×17%=136 000

  债务重组所得               64 000

  合计                   164 000

  2.A公司(债权人):

  A公司将受让产品按照重组债务的账面价值入账,账务处理为:

  借:应交税金-应交增值税(进项税款)    136 000

  存货                 864 000

  贷:应收账款              1 000 000

  计算应纳税所得额:

  A公司尽管账务处理中未确认债务重组损失,但按税收制度规定,可计算债务重

  组损失,并冲减应纳税所得额。

  重组债权的账面价值           1 000 000

  所转让产品的公允价值           800 000

  增值税销项税额       800 000×17%=136 000

  债务重组损失               64 000

  三、以债务转为资本清偿债务

  [例3] 2003年1月1日,A公司销售一批材料给B公司(股份有限公司),同时收到B

  公司签发并承兑的一张面值100万元、年利率7%、6个月期、到期还本付息的票据。7

  月1日,B公司与A公司协商,以其普通股抵偿该票据。B公司用于抵偿的普通股为10万

  股,股票市价为每股9.6元。(假设印花税税率为4‰,不考虑其他税费)

  1.B公司(债务人):

  账务处理:

  重组债务的账面价值

  1000000+1000000×7%/2=1035000

  债权人享有股份的面值总额      100000

  资本公积              935000

  借:应付票据               1035000

  贷:股本                  100000

  资本公积-股本攫价           935000

  借:管理费用-印花税          3840

  贷:银行存款                3840

  应纳税所得额的计算:

  B公司当期债务重组所得为7.5万元,应计入当期应纳税所得额。

  重组债务的账面价值

  1000000+1000000×7%/2=1035000

  债权人享有股份的公允价值

  100000+9.6=960000

  债务重组所得             75000

  2.A公司(债权人):

  A公司将受让的股票按重组债务的账面价值入账,账务处理为:

  借:长期股权投资       1038840

  贷:应收票据           1035000

  银行存款             3840

  A公司受让股票的计税成本为96.384万元,重组债权损失为7.5万元,可冲减当

  期应纳税所得。

  四、修改其他债务条件

  [例4] 2002年2月1日,A公司销售一批商品给B公司,价款520万元(含增值税)。

  按双方约定,款项应于2002年3月20日之前付清。B公司由于资金周转发生困难,无法

  在协定时间内偿付A公司。经协商,于2002年3月20日进行债务重组。重组协议如下:

  A公司同意豁免B公司债务20万元,其余款项于重组日起一年后付清;债务延长期间,

  A公司加收余款2%的利息,利息与债务本金一并支付。假定A公司为债权计提的坏账

  准备为52万元。

  1.B公司(债务人):

  账务处理:

  重组债务的账面价值         5200000

  将来应付金额

  (5200000-200000)×(1+2%)=5100000

  资本公积              100000

  ①2002年3月20日(债务重组日)

  借:应付账款             5200000

  贷:应付账款--债务重组         5100000

  资本公积一其他资本公积        100000

  ②2003年3月20日(约定本息偿付日)

  借:应付账款--债务重组       5100000

  贷:银行存款              5100000

  同时,10万元应作为“债务重组所得”,并入2002年应纳税所得额,计缴所得税。

  2.A公司(债权人):

  重组债权的账面价值          5200000

  将来应收金额

  (5200000-200000)×(1+2%)=5100000

  已放弃债权占重组前

  债权的账面价值比例

  200000÷5200000×100%=4%

  债务重组日应冲减的坏账准备

  520000×4%=20800

  债务重组损失             79200

  账务处理:

  ①2002年3月20日(债务重组日)

  借:应收账款-债务重组          5100000

  营业外支出-债务重组损失        79200

  坏账准备                20800

  贷:应收张款                 5200000

  ②2003年3月20日(约定本息偿付日)

  借:银行存款               5100000

  贷:应收账款-债务重组             5100000

  借:坏账准备               499200

  贷:管理费用                   499200

  A公司确认的7.92万元债务重组损失,可在2002年度冲减应税所得额。